Puntos finos del procedimiento de discrepancia fiscal

El procedimiento denominado de Discrepancia Fiscal es una disposición especialísima únicamente para las personas físicas establecida en el artículo 91 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta vigente.

En términos prácticos, la discrepancia fiscal procede cuando la autoridad fiscal compruebe que el monto de las erogaciones en un año de calendario sea superior a los ingresos declarados por el contribuyente, o bien, de los que tenía que haber declarado. Para lo anterior, tenemos que realizar las siguientes precisiones:

• La facultad de la autoridad fiscal para realizar el procedimiento de discrepancia fiscal.
• Las erogaciones no corresponden al silogismo utilizado cotidianamente como “deducciones autorizadas”.
• Ingresos declarados, este término corresponde al derecho estipulado en el párrafo tercero del artículo sexto del Código Fiscal de la Federación, en cuanto a la autodeterminación de las contribuciones por parte del contribuyente reflejados en una declaración anual o mensual; pudiendo de esta manera tener dos desviaciones: declarar en monto de menor sus ingresos (acción) o ni siquiera haber declarado (omisión).

Por lo que podemos definir que el procedimiento de discrepancia fiscal realizado por las autoridades fiscales procederá siempre que se compruebe que:

• El monto de las erogaciones en un año de calendario sea superior a los ingresos declarados por el contribuyente.
• El monto de las erogaciones en un año de calendario sea superior a los ingresos a los que le hubiere correspondido declarar.

Las erogaciones

El mismo artículo 91 de la LISR nos define lo que debemos de entender por erogaciones para efectos del procedimiento de discrepancia fiscal:

• Gastos (entendiéndose como toda aquella partida que desembolse el contribuyente utilizando obviamente los medios electrónicos o rastro perceptible de alguna institución financiera)
• Adquisiciones de bienes (muebles o inmuebles cuando sea identificado a través de su RFC o datos personales)
• Depósitos en cuentas bancarias, en inversiones financieras o tarjetas de crédito.

Las erogaciones se presumirán ingresos, cuando se trate de personas físicas que no estén inscritas en el Registro Federal de Contribuyentes, o bien, que, estando registradas, no presenten las declaraciones a las que están obligadas, o que, aun presentándolas, declaren ingresos menores a las erogaciones referidas. Tratándose de contribuyentes que perciban ingresos por salarios o asimilables a salarios y que no estén obligados a presentar declaración anual, se considerarán como ingresos declarados los manifestados por los sujetos que efectúen la retención (hasta por el monto de $400,000).

Las erogaciones no se tomarán como tal siempre que el contribuyente realice depósitos en cuentas que no sean propias y sean calificadas como erogaciones cuando se demuestre que dicho depósito se hizo como pago por la adquisición de bienes o de servicios, o como contraprestación para el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes o para realizar inversiones financieras.

Tampoco se considerará dentro del concepto de erogación los traspasos entre cuentas del contribuyente o a cuentas de su cónyuge, de sus ascendientes o descendientes, en línea recta en primer grado.

Por último, cabe mencionar que, para conocer el monto de las erogaciones, las autoridades fiscales podrán utilizar cualquier información que obre en su poder, ya sea porque conste en sus expedientes, documentos o bases de datos, o porque haya sido proporcionada por un tercero u otra autoridad.

VI-TASR-XVI-27

MUTUO CON INTERÉS, CELEBRACIÓN DE UN CONTRATO DE, CUANDO EL CONTRIBUYENTE TIENE EL CARÁCTER DE MUTUANTE, SE CONSIDERA UNA EROGACIÓN PARA EFECTOS DE DISCREPANCIA FISCAL.- De conformidad con lo señalado en el artículo 107 de la Ley del Impuesto sobre la Renta la autoridad fiscal se encuentra facultada para estimar como ingresos de una persona física, la discrepancia que surja de la diferencia entre las erogaciones y sus ingresos declarados, cuando los primeros sean superiores; considerando como erogaciones a los gastos, adquisiciones de bienes o inversiones financieras, y para el caso de que el contribuyente revisado hubiere celebrado un contrato de mutuo con interés, teniendo el carácter de mutuante, por dicha cantidad que entregó al mutuatario, se debe considerar como una erogación para efecto de la determinación de una discrepancia fiscal, pues el contrato de mutuo es un contrato traslativo de dominio de cosa fungible, por lo tanto, la entrega de esa cantidad de dinero tiene el carácter de una erogación, pues se trata de la entrega de un bien fungible, que ocasiona una salida de su patrimonio, para formar parte del patrimonio de otra persona, sin que sea óbice que como efecto del contrato de mutuo y la entrega y transmisión de ese bien fungible, se conforme un derecho a favor del mutuante.

Juicio Contencioso Administrativo Núm. 245/08-16-01-5.- Resuelto por la Sala Regional Peninsular del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 11 de mayo de 2009, por unanimidad de votos.- Magistrada Instructora: Juana Griselda Dávila Ojeda.- Secretario: Lic. Luis Alfonso Marín Estrada.

R.T.F.J.F.A. Sexta Época. Año III. No. 26. Febrero 2010. p. 387

Los ingresos declarados

Por lo que nos podemos percatar, la Ley del Impuesto Sobre la Renta nunca hace la precisión sobre qué tipo de ingresos debemos de declarar, sino que genéricamente utiliza la definición de ingreso, es decir, todo aumento positivo en el haber patrimonial del contribuyente tal como se cita a continuación en esta tesis:

Época: Novena Época

Registro: 173470

Instancia: Primera Sala

Tipo de Tesis: Aislada

Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

Tomo XXV, Enero de 2007

Materia(s): Administrativa

Tesis: 1a. CLXXXIX/2006

Página: 483

RENTA. QUÉ DEBE ENTENDERSE POR "INGRESO" PARA EFECTOS DEL TÍTULO II DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO.

Si bien la Ley del Impuesto sobre la Renta no define el término "ingreso", ello no implica que carezca de sentido o que ociosamente el legislador haya creado un tributo sin objeto, toda vez que a partir del análisis de las disposiciones legales aplicables es posible definir dicho concepto como cualquier cantidad que modifique positivamente el haber patrimonial de una persona. Ahora bien, para delimitar ese concepto debe apuntarse que el ingreso puede recibirse de muchas formas, ya que puede consistir en dinero, propiedad o servicios, incluyendo alimentos o habitación, y puede materializarse en efectivo, valores, tesoros o productos de capital, además de que puede surgir como compensación por: servicios prestados; el desarrollo de actividades comerciales, industriales, agrícolas, pesqueras o silvícolas; intereses; rentas, regalías o dividendos; el pago de pensiones o seguros; y por obtención de premios o por recibir donaciones, entre otras causas. Sin embargo, la enunciación anterior no debe entenderse en el sentido de que todas estas formas de ingreso han de recibir el mismo trato o que todas se consideran acumulables, sino que el listado ilustra la pluralidad de actividades que pueden generar ingresos. Aunado a lo anterior, es particularmente relevante que la legislación aplicable no establece limitantes específicas al concepto "ingreso", ni acota de alguna manera las fuentes de las que éste podría derivar, dada la enunciación amplia de los artículos 1o. y 17 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que establecen que las personas morales están obligadas al pago del tributo respecto de todos sus ingresos y que acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo que obtengan en el ejercicio. Así, se desprende que la mencionada Ley entiende al ingreso en un sentido amplio, pues incluye todo lo recibido o realizado que represente una renta para el receptor, siendo innecesario que el ingreso se traduzca en una entrada en efectivo, pues incluso la propia Ley reconoce la obligación de acumular los ingresos en crédito, de tal suerte que el ingreso se reconoce cuando se han actualizado todos los eventos que determinan el derecho a recibir la contraprestación y cuando el monto de dicha contraprestación puede conocerse con razonable precisión. En ese sentido, se concluye que la regla interpretativa para efectos del concepto "ingreso" regulado en el Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta es de carácter amplio e incluyente de todos los conceptos que modifiquen positivamente el patrimonio del contribuyente, salvo que el legislador expresamente hubiese efectuado alguna precisión en sentido contrario, como acontece, por ejemplo, con el segundo párrafo del citado artículo 17.

Amparo directo en revisión 1504/2006. Cómputo Intecsis, S.A. de C.V. 25 de octubre de 2006. Unanimidad de cuatro votos. Ausente: José de Jesús Gudiño Pelayo. Ponente: José Ramón Cossío Díaz. Secretario: Juan Carlos Roa Jacobo.

            Por lo que respecta al ingreso cabe mencionar que en el artículo 90 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta menciona los diferentes tipos de ingresos que puede percibir una persona física sin que por ello represente el pago del impuesto respectivo; ya que por cada capítulo estipulado en el Título IV de la LISR establece cuáles serán los ingresos gravados y su mecánica de cálculo o retención.

• En efectivo.
• En bienes.
• Devengado (Ingresos por intereses).
• En crédito.
• En servicios en los casos que señale la LISR.
• De cualquier otro tipo.

Capitulo I. Salarios – en crédito se declararán y se calculará el impuesto que les corresponda hasta el año de calendario en el que sean cobrados.

Capitulo II. Actividad empresarial y profesional – Efectivamente percibidos.

Definición de efectivamente percibidos: Cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun cuando aquéllos correspondan a anticipos, a depósitos o a cualquier otro concepto, sin importar el nombre con el que se les designe. Cuando el contribuyente reciba títulos de crédito emitidos por una persona distinta de quien efectúa el pago.
Cuando se perciban en cheque, se considerará percibido el ingreso en la fecha de cobro del mismo o cuando los contribuyentes transmitan los cheques a un tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración.
También se entiende que es efectivamente percibido cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones.

Capítulo 3. Uso o goce temporal de viene inmuebles – en crédito se declararán y se calculará el impuesto que les corresponda hasta el año de calendario en el que sean cobrados.

Capítulo 4. Enajenación de bienes – El monto de la contraprestación obtenida, inclusive en crédito

Capítulo 5. Adquisición de bienes – El avalúo de la donación, tesoro o de la adquisición por prescripción.

Capítulo 7.  – Premios – Valor del premio.

Capítulo 8. Dividendos – Percibidos por dividendos o utilidades.

Capítulo 9. De los demás ingresos - el monto en que al momento de obtenerlos incrementen su patrimonio.

¿Cuáles son los ingresos que se deben de declarar?

Para ello tendríamos que recurrir al artículo 150 de la ISR del capítulo denominado “De la Declaración Anual”, mismo que establece de forma concreta, los ingresos siguientes supuestos:

Ingresos que causan impuesto anual:

• Ingresos en un año de calendario (a excepción de los exentos y de aquéllos por los que se haya pagado impuesto definitivo),

No presentación de la declaración anual:

• Ingresos acumulables en el ejercicio por concepto de salarios e intereses cuya suma no exceda de $400,000.00, siempre que los ingresos por concepto de intereses reales no excedan de $100,000.00 y sobre dichos ingresos se haya aplicado la retención.

Declaración de la totalidad de los ingresos:

• Ingresos totales, incluyendo aquéllos por los que no se esté obligado al pago de este impuesto (exentos) y por los que se pagó el impuesto definitivo, superiores a $500,000.00. Incluidos aquéllos por de haber obtenido ingresos exentos derivados de la entrega de viáticos, enajenación de casa habitación y los recibidos por herencia o legado, así como por los que se haya pagado impuesto definitivo en el caso de haber percibido ingresos en premios.

Ejemplo de la lista de ingresos exentos que se deben declarar superando los $500,000 en conjunto (acreditando desde luego los actos jurídicos establecidos):

• Las indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades, que se concedan de acuerdo con las leyes, por contratos colectivos de trabajo o por contratos Ley.
• De contratos de arrendamiento prorrogados por disposición de Ley.
• Enajenación de bienes muebles cuando en un año de calendario la diferencia entre el total de las enajenaciones y el costo comprobado de la adquisición de los bienes enajenados, no exceda de tres veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al año.
• En concepto de alimentos por las personas físicas que tengan el carácter de acreedores alimentarios en términos de la legislación civil aplicable.
• Los que deriven de la enajenación de derechos parcelarios.

            Además de la serie de bondades anteriores nos encontramos con la obligatoriedad de informar por parte de las personas físicas residentes en México en la declaración del ejercicio, sobre los préstamos, los donativos y los premios, obtenidos en el mismo, siempre que éstos, en lo individual o en su conjunto, excedan de $600,000.00.

Al respecto nos ayudaremos de las siguientes tesis significativas para el tema que estamos tratando:

V-TASR-XXXI-2916

DISCREPANCIAS FISCALES. INDEBIDA FUNDAMENTACIÓN Y MOTIVACIÓN.- Carece de la debida fundamentación y motivación, la resolución que se sustenta en el oficio a través del cual se requiere a la actora para que explique por escrito la discrepancia observada por la autoridad en un ejercicio fiscal, dando como datos únicamente la compra-venta de un bien inmueble en el ejercicio completo, sin establecer mayores elementos, como los datos de ubicación y el nombre de la persona con la cual realizó la compra-venta, lo cual afecta la defensa del contribuyente, toda vez que no está en posibilidad de aclarar la discrepancia fiscal, pues es hasta la determinación del crédito fiscal que la autoridad establece mayores datos. (7)

Juicio Contencioso Administrativo Núm. 2224/04-03-01-7.- Resuelto por la Sala Regional del Noroeste III del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 12 de septiembre de 2006, por unanimidad de votos.- Magistrado Instructor: Miguel Aguilar García.- Secretaria: Lic. Adina Guadalupe Ríos Beltrán.

R.T.F.J.F.A. Quinta Época. Año VII. No. 80. Agosto 2007. p. 203

VII-CASA-V-47

DISCREPANCIA FISCAL. SI LA AUTORIDAD PARA CONOCERLA SE BASA EN LA INFORMACIÓN PROPORCIONADA POR LA COMISIÓN NACIONAL BANCARIA Y DE VALORES AL AMPARO DE UNA REVISIÓN DE GABINETE, SE TRATA DE UNA DETERMINACIÓN CIERTA Y NO PRESUNTIVA DE INGRESOS.- Si la autoridad solicitó al contribuyente diversa información y documentación para comprobar el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, y con posterioridad solicitó aclarara la discrepancia fiscal entre sus erogaciones e ingresos declarados en un ejercicio fiscal conocidos a través de la información proporcionada por la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, y este no exhibió la documentación suficiente para desvirtuar dicha discrepancia, resulta evidente que se está en presencia de una determinación cierta y no presuntiva de ingresos, pues la autoridad tomó como base la información contenida en la documentación comprobatoria proporcionada por la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, la cual no fue desvirtuada por la actora y que constituye un medio directo de prueba respecto de las erogaciones e ingresos que obtuvo el contribuyente en un ejercicio fiscal.

Juicio Contencioso Administrativo Núm. 299/14-QSA-7. Expediente de Origen Núm. 2635/13-10-01-1.- Resuelto por la Quinta Sala Auxiliar del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 11 de agosto de 2014, por unanimidad de votos.- Magistrada Instructora: Juana Griselda Dávila Ojeda.- Secretaria: Lic. Paulina Elizabeth Ahumada Santana.

R.T.F.J.F.A. Séptima Época. Año IV. No. 40. Noviembre 2014. p. 698

Consecuencias de la determinación de ingresos por discrepancia fiscal.

Los ingresos determinados por discrepancia fiscal netos de los declarados, se considerarán omitidos por la actividad preponderante del contribuyente o, en su caso, otros ingresos tratándose de préstamos y donativos que no se declaren o se informen a las autoridades fiscales. En el caso de que se trate de un contribuyente que no se encuentre inscrito en el Registro Federal de Contribuyentes, las autoridades fiscales procederán, además, a inscribirlo en el Capítulo II, Sección I de este Título (Actividad empresarial y profesional).

Acreditada la discrepancia, ésta se presumirá ingreso gravado y se formulará la liquidación respectiva, considerándose como ingresos omitidos el monto de las erogaciones no aclaradas y aplicándose la tarifa prevista en el artículo 152 de esta Ley (anual), al resultado así obtenido.